Все новости

Оспаривание протокола допроса свидетелей налоговым органом

Одной из частых процедур, к которым прибегают налоговые органы в ходе налогового контроля, является допрос свидетеля. Что нужно знать о допросе? Можно ли подготовить возражения на протокол допроса? Какое значение может иметь адвокатский опрос?

Регламентация допросов

Статьёй 90 НК РФ регламентированы процедуры допроса свидетелей в рамках мероприятий налогового контроля:

- в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля;

- показания свидетеля заносятся в протокол;

- не могут допрашиваться в качестве свидетеля:

1) лица, которые в силу малолетнего возраста, своих физических или психических недостатков не способны правильно воспринимать обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля;

2) лица, которые получили информацию, необходимую для проведения налогового контроля, в связи с исполнением ими своих профессиональных обязанностей, и подобные сведения относятся к профессиональной тайне этих лиц, в частности, адвокат, аудитор;

- физическое лицо вправе отказаться от дачи показаний только по основаниям, предусмотренным законодательством Российской Федерации (так, например, согласно ст. 51 Конституции РФ никто не обязан свидетельствовать против себя самого, своего супруга и близких родственников);

- показания свидетеля могут быть получены по месту его пребывания, если он вследствие болезни, старости, инвалидности не в состоянии явиться в налоговый орган, а по усмотрению должностного лица налогового органа - и в других случаях;

- перед получением показаний должностное лицо налогового органа предупреждает свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью свидетеля;

- копия протокола после его составления должна быть вручена свидетелю лично под расписку, а в случае отказа свидетеля от получения копии протокола этот факт отражается в протоколе (данная норма введена с 3 сентября 2018 г. Федеральным законом от 03.08.2018 № 302-ФЗ).

Свидетель чего?

     Исходя из норм НК РФ и АПК РФ, свидетелями могут быть лишь лица, непосредственно причастные к тем хозяйственным операциям, по которым возник спор:

- факт приёмки товара на склад подтверждается свидетельскими показаниями кладовщика (см. постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.07.2014 по делу № А27-16122/2013);

- отсутствие сторонних исполнителей подтверждают сотрудники организации, выполнявшие работы на объекте (см., в частности, постановления   ФАС Московского округа от 17.06.2013 по делу № А40-78644/12-99-446 и ФАС Уральского округа от 13.08.2013 № Ф09-6621/13 по делу № А50-17991/2012);

- свидетельскими показаниями «номинального» директора доказывается взаимозависимость (см., в частности, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.02.2015 № 09АП-54796/2014 по делу № А40-88964/14, оставленное в силе постановлением АС Московского округа от 25.05.2015 г).

В постановлении Девятого ААС от 29.12.2014 № 09АП-52956/2014 по делу № А40-55746/14 (оставлено в силе постановлением АС Московского округа от 15.04.2015 № Ф05-3641/2015) констатируется:

- в соответствии с действующим законодательством (п. 1 ст. 56 АПК РФ) объективные свидетельские показания по конкретному вопросу могут быть даны только таким лицом, которое обладает сведениями применительно именно к данному вопросу, интересующему налоговый орган, а не любое лицо, располагающее общими сведениями по любым другим эпизодам деятельности проверяемого налогоплательщика;

- свидетельские показания по каждому вопросу, связанному с деятельностью проверяемого налогоплательщика, могут быть получены только от того лица, которое должно обладать соответствующими сведениями в силу специфики своей деятельности.

Оценка свидетельских показаний производится судами наравне с прочими доказательствами, при этом суды отмечают:

- не обладая специальными познаниями в области строительства и ремонта строений и сооружений, без привлечения специалиста, единственно только опросив свидетелей, также не обладающих специальными познаниями в указанной области, задавая им вопросы общего характера относительно всего комплекса работ, произведенных на объекте, налоговый орган необоснованно отнес ремонтные работы к реконструкции исключительно на основании факта выполнения указанных работ, без квалификации произведённых работ, без установления причинно-следственной связи между выполнением работ и возможным увеличением стоимости основного средства (см. постановление Девятого ААС от 20.12.2012 № 09АП-36735/2012 по делу № А40-82611/12-91-452, оставлено в силе постановлением АС Московского округа от 15.04.2015 № Ф05-3641/2015);

- свидетелям задавались вопросы в некорректной формулировке, поскольку носили общий и неконкретный характер применительно к вмененным налогоплательщику работам. К тому же, допрошенные лица не обладают специальными познаниями в области строительства, ими сообщены сведения общего характера и высказаны мнения относительно всего комплекса работ, произведенных на объекте, а не относительно конкретных работ, содержащихся в спорных актах о приёмке выполненных работ (см. постановление ФАС Московского округа от 20.03.2013 по делу № А40-82611/12-91-452);

- инспекция устанавливала экономический смысл предоставления бонуса лишь через допросы руководителей общества, которые были лишены возможности представить более подробные объяснения, поскольку находясь в инспекции, не располагали всей необходимой документацией и данными (см. постановление Девятого ААС от 01.06.2015 № 09АП-18412/2015 по делу № А40-199817/14 (оставлено в силе постановлением АС Московского округа от 22.09.2015 г)

Новый аргумент в налоговом споре – возражения на протокол допроса

С 3 сентября 2018 года согласно п. 6 ст. 90 НК РФ налоговые органы обязаны вручать свидетелю копию протокола допроса сразу же после его составления лично под расписку. Таким образом, теперь любое лицо, допрошенное налоговым органом, сможет после допроса в спокойной (а допрос был стрессовой ситуацией!) обстановке проанализировать вопросы и свои ответы, посоветоваться со специалистами и выстроить тактику своих последующих действий.

Если допрошенное в качестве свидетеля лицо считает, что протокол его допроса оказался не полным, либо не в полной мере отражает фактические обстоятельства, но никто не запрещает подать в налоговый орган свои письменные возражения по протоколу допроса. Однако на практике налоговые органы подчас отказываются принимать подобные письменные возражения, хотя канцелярия ИФНС обязана принимать любые документы, адресованные руководству налогового органа, проставляя отметку о приёме и регистрации на копии предоставленного документа.

    Несмотря на то, что НК РФ не содержит такого понятия как «возражения на протокол допроса», нормы налогового законодательства и не запрещают допрошенным лицам подавать свои возражения и дополнения к протоколам допросов.

    В постановлении ФАС Уральского округа от 12.12.2012 № Ф09-12050/12 по делу № А60-15801/2012 упоминается, что в письменных возражениях на протоколы допроса работниками указано, что их ответы на вопросы записаны инспекцией не в полном объеме и неправильно изложены:

- так, в частности, Ковалик В.Е., в функции которого входили прокладка и монтаж кабеля, Шарков Р.В. (водитель) и Пономарев А.С. (инженер) пояснили, что на объектах было много работников, к каким организациям они относились, они не знают;

- Таратухин А.В. (мастер по обслуживанию кабельных линий) сообщил, что на объектах находился не постоянно, поэтому мог и не знать, кто конкретно находится на объектах из других подрядчиков.

В результате судами установлено, что пояснения должностных лиц заказчиков также с достоверностью не могут подтвердить или опровергнуть факт выполнения субподрядчиками работ, поскольку сводятся к предоставлению информации инспекции по допуску к выполнению работ.

Оценив показания работников налогоплательщика и пояснения должностных лиц заказчика, суды пришли к выводу о том, что установить нереальность выполнения работ субподрядчиками только на основании одних свидетельских показаний при отсутствии иных доказательств невозможно.

Адвокатский опрос

Допросы свидетелей в рамках мероприятий налогового контроля    осуществляются в рамках общих норм процессуального права, в связи с чем защитник (адвокат) вправе собирать доказательства путём опроса лиц с их согласия (пп. 2 п. 3 ст. 86 УПК РФ). Адвокатские опросы (допросы) упоминаются в целом ряде судебных решений, результатом которых явилось отправка дел на новое рассмотрение: 

- представителем налогоплательщика-адвокатом в суд представлены письменные объяснения Петрихина С. С. и Мижулина Ю А., полученные в порядке адвокатского опроса (постановление АС Центрального округа от 23.11.2017 по делу № А35-6041/2016);

- показания свидетелей, данные ими в ходе допроса, вызывают сомнения в своей достоверности, поэтому с целью перепроверки показаний свидетеля Мостакова Р.А., был проведен его адвокатский опрос, показавший некорректность фиксации его показаний проверяющими (постановление АС Московского округа от 15.05.2018 по делу № А40-104181/2017);

- суд первой инстанции не согласился с выводами инспекции, положив в основу принятого им решения возражения налогоплательщика и представленные им в судебное разбирательство протоколы адвокатских опросов граждан: Дергачева С.В., Мастеровой Н.Ю., изменивших показания, ранее данные налоговому органу, а также протоколы опроса: Геращенко С.В., Шубина А.А., Лукашевича А.И., кроме того, суд первой инстанции отверг протоколы допросов свидетелей, полученные Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки, положив в основу протоколы адвокатских опросов граждан: Дергачева С.В., Мастеровой Н.Ю. (постановление АС Московского округа от 28.05.2018 по делу № А41-45221/2017).

Однако не всегда адвокатские опросы приводят к положительным для налогоплательщиков решениям (см., в частности, постановление АС Волго-Вятского округа от 08.11.2016 по делу № А11-7343/2014).

Тем не менее, адвокатский опрос свидетеля может поставить под сомнение протокол его допроса налоговым органом. Так, в постановлении АС Северо-Кавказского округа от 21.03.2016 по делу № А63-4887/2015 упоминается следующий эпизод:

- указывая на нереальность совершения хозяйственных операций по поставке, в том числе доказательств перевозки заготовок, налоговый орган сослался на показания Магомедова М.П., являвшегося руководителем ООО «НТД» в период совершения хозяйственных операций и одновременно сотрудником общества - Магомедов М.П. не смог пояснить обстоятельства заключения договора с обществом, места его заключения;

- в опровержение данных показаний, отобранных налоговым органом в соответствии со ст. 90 НК РФ, суды сослались на показание того же лица, полученные в процессе адвокатского допроса;

- так же опровергнуты судами ссылкой на показания, полученные в ходе адвокатского допроса, протоколы допросов по вопросам транспортировки заготовок, полученные налоговым органом в порядке ст. 90 НК РФ.

Дело в результате было направлено на новое рассмотрение, итогом чего стала победа налогоплательщика (см. постановление АС Северо-Кавказского округа от 25.10.2017 № Ф08-7999/2017 по делу № А63-4887/2015): судебные инстанции пришли к выводу о реальности хозяйственных операций налогоплательщика с ООО «НТД», поскольку наличие хозяйственных операций подтверждается имеющимися в деле документами, расходы по приобретению товаров имели реальный характер и фактически заявителем понесены.

Повторный допрос свидетеля в суде

Любые сомнения в достоверности показаний, данные свидетелем налоговому органу и зафиксированные в протоколе допроса, могут быть оспорены непосредственно в заседания суда. Так, в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.07.2005 по делу № А33-17536/04-С6-Ф02-3039/05-С1 констатируется, что протокол допроса свидетеля, составленный в порядке ст. 90 НК РФ, в арбитражном процессе является письменным доказательством. Вместе с тем наличие у протокола допроса такого процессуального статуса не препятствует привлечению тех же лиц в качестве свидетелей в арбитражный процесс. Ходатайство о вызове лиц в качестве свидетелей налогоплательщик может обосновать наличием противоречий в показаниях лиц, которые могли быть устранены при их допросе в судебном заседании.

Таким образом, к допросу свидетеля необходимо относиться крайне серьёзно, вместе с тем любой свидетель, получивший на руки копию своего допроса, может его в спокойной обстановке изучить, посоветоваться со специалистами и принять одно из следующих решений:

    - представить в налоговый орган свои письменные дополнения или возражения на протокол допроса;

   - обратиться к адвокату, который проведёт адвокатский опрос, протокол которого который является процессуальным документом.  

 

Александр Медведев, к.э.н.,

https://nalog-forum.ru